MASSIMA: All’interno del perimetro di consolidamento, è efficace la cessione di un credito IVA anche in assenza delle formalità dichiarative richieste dall’art. 43 ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (nella versione antecedente alle modifiche previste dal d.l. 2 marzo 2012 n. 16) poiché le cessioni ai fini della compensazione infragruppo rappresentano una “conseguenza naturale del consolidato nazionale” senza che le novità introdotte nel 2012 dal comma 2 bis dell’art. 43 ter smentiscano tale conclusione. PROVVEDIMENTO: RILEVATO CHE: – con la sentenza impugnata la CTR della Lombardia accoglieva l’appello dell’Ufficio e pertanto in riforma della sentenza di primo grado dichiarava la legittimità dell’atto impugnato, cartella di pagamento per IVA 2006; – ricorre a questa Corte la società LA SOCIETÀ s.p.a. con atto affidato a due motivi; l’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. CONSIDERATO CHE: – con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43 – ter, del D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 17, degli artt. 117 sino al 128 TUIR, nonché del D.M. 9 giugno 2004, art. 7, anche in relazione all’art. 23 Cost., per avere la CTR meneghina ritenuto erroneamente applicabile il disposto dell’art. 43 ter, ridetto alla cessione del credito iva maturato in capo alla società consolidata NTF s.r.l., la cui compensazione con l’IRES dovuta dalla consolidante LA SOCIETÀ s.p.a. non poteva operarsi legittimamente se non rispettando (cosa che non è avvenuta nel caso concreto) precise formalità in sede di redazione della dichiarazione della consolidante stessa, formalità aventi efficacia costitutiva; – il secondo motivo si incentra, con riguardo alla sopraesposta questione, sulla violazione e falsa applicazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, del principio generale del divieto di doppia imposizione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 67, dei principi generali in materia di IVA di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, nonché dell’art. 2041 c.c., anche in relazione all’art. 53, per ingiustificato arricchimento erariale; – i motivi possono esser trattati congiuntamente in quanto strettamente connessi tra di loro al punto da [continua ..]

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Sommario:

1. Il caso - 2. Il consolidamento finanziario e il consolidato nazionale - 3. La cessione delle eccedenze all’interno del perimetro di consolidamento - 3.1. La logica operativa del consolidato - 3.2. La rilevanza della compensazione come modalità di estinzione dell’obbligazione tributaria - 4. La cessione delle eccedenze da e verso la fiscal unit: il significato del richiamo all’art. 43 ter - 5. Le modifiche introdotte all’art. 43 ter nel 2012 e la loro rilevanza interpretativa - 6. Conclusioni - NOTE

1. Il caso

Il caso preso in esame dalla Cassazione riguarda le modalità di cessione delle eccedenze d’imposta e dei crediti utilizzabili in compensazione nell’ambito del consolidato nazionale. Nell’ordinanza in commento è stata affermata l’efficacia della compensazione tra l’imposta sul reddito delle società dovuta dalla capogruppo consolidante e il credito per l’imposta sul valore aggiunto di una società consolidata ceduto in mancanza delle formalità previste dall’art. 43 ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, applicabile nella versione vigente prima delle modifiche introdotte dal D.L. 2 marzo 2012 n. 16 [1]. Gli adempimenti in questione prevedono, perché una cessione abbia effetto verso l’Amministrazione, che “l’ente o società cedente indichi nella dichiarazione gli estremi dei soggetti cessionari e gli importi ceduti a ciascuno di essi”. Sul piano generale, il problema [continua ..]

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2. Il consolidamento finanziario e il consolidato nazionale

Tramite l’art. 43 ter del D.P.R. n. 602/1973 è possibile giungere a una forma di consolidamento finanziario grazie alla cessione delle eccedenze infragruppo. Il comma 1 prevede che le eccedenze Ires possano essere cedute, in tutto o in parte, a una o più società dello stesso gruppo, senza l’osservanza delle formalità previste dagli artt. 69 e 70 del R.D. 18 novembre 1923, n. 2440 [4]. Per tracciare l’ambito di operatività dell’istituto, i confini del gruppo sono definiti richiedendo una partecipazione della controllante nel capitale della controllata superiore al cinquanta percento, fin dall’inizio del periodo di imposta precedente a quello al quale fanno riferimento i crediti di imposta ceduti [5]. Si tratta di un meccanismo che non incide sulle modalità di determinazione del reddito ma che consente esclusivamente una forma di consolidamento finanziario unidirezionale, poiché riguarda soltanto [continua ..]

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3. La cessione delle eccedenze all’interno del perimetro di consolidamento

Per inquadrare la questione, oltre all’art. 118, comma 2, TUIR occorre prendere in considerazione quanto previsto dal decreto di attuazione del consolidato nazionale, il D.M. 9 giugno 2004. In particolare, l’art. 7, comma 1, lett. b), prevede “che ciascun soggetto può cedere, ai fini della compensazione con l’imposta sul reddito delle società dovuta dalla consolidante, i crediti utilizzabili in compensazione ai sensi dell’art. 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, nel limite previsto dall’art. 25 di tale decreto per l’importo non utilizzato dal medesimo soggetto, nonché le eccedenze di imposta ricevute ai sensi dell’art. 43 ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602” [9]. Come già anticipato, nella configurazione antecedente al 2012, il dubbio è se la circolazione delle eccedenze all’interno del consolidato debba o meno rispettare i requisiti formali dell’indicazione [continua ..]

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3.1. La logica operativa del consolidato

Con riferimento al primo ordine di argomentazioni, la Corte sottolinea come “le operazioni di cessione di credito ai fini della compensazione infragruppo risultino conseguenza naturale del consolidato nazionale, il cui scopo e funzione naturale individuata dal TUIR è quello di porre in relazione con l’Amministrazione finanziaria una singola fiscal unit”. Tale argomentazione pare condivisibile dal momento che il consolidato è stato introdotto nel nostro ordinamento con la finalità di semplificare l’inquadramento fiscale del gruppo ponendo in capo alla sola consolidante la fase di liquidazione e versamento del tributo. La rilevanza essenzialmente procedimentale del meccanismo di consolidamento, infatti, si sostanzia nel metodo unitario di quantificazione dell’imponibile e dell’imposta e individua nell’istituto della compensazione infragruppo uno dei propri strumenti operativi più rilevanti. La compensazione opera sia [continua ..]

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3.2. La rilevanza della compensazione come modalità di estinzione dell’obbligazione tributaria

L’altro snodo argomentativo sul quale la Cassazione fonda le proprie conclusioni è rappresentato dal ruolo rivestito dalla compensazione come modalità di estinzione dell’obbligazione tributaria. In primo luogo viene ricordato come il già ricordato art. 7, comma 1, lett. b), del D.M. 9 giugno 2004 richiami l’art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 per definire i crediti cedibili all’interno del perimetro e utilizzabili in compensazione senza che siano previsti particolari obblighi formali che condizionino l’operatività della compensazione stessa [13]. Viene poi richiamata la previsione contenuta nell’art. 8 dello Statuto dei diritti del contribuente secondo cui “l’obbli­gazione tributaria può essere estinta anche per compensazione”. Tale meccanismo di estinzione del debito tributario “sembra essere stato riconosciuto quale modalità generale di estinzione [continua ..]

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4. La cessione delle eccedenze da e verso la fiscal unit: il significato del richiamo all’art. 43 ter

Occorre a questo punto chiarire quali requisiti debbano rispettare le cessioni delle eccedenze da e verso la fiscal unit. In altre parole, restano da approfondire la cessione da una società controllata ex art. 43 ter esterna al consolidato verso la capogruppo consolidante e quella in direzione opposta, ossia dalla consolidante verso una società esterna al perimetro ma controllata ex art. 43 ter. Proprio in questo contesto assume un ruolo fondamentale il disposto dell’art. 118 TUIR in relazione al quale l’ordinanza in esame offre diversi spunti di riflessione. Secondo i giudici, infatti, il più volte ricordato richiamo all’art. 43 ter serve per “coordinare la disciplina delle società immesse nel perimetro del consolidato nazionale con quelle delle società, che pur legate da rapporti partecipativi di controllo dal lato attivo e da quello passivo, sono rimaste al di fuori della fiscal unit”. In sostanza, l’art. 43 [continua ..]

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5. Le modifiche introdotte all’art. 43 ter nel 2012 e la loro rilevanza interpretativa

Restano da approfondire le considerazioni proposte dalla Corte sulla portata e sulla rilevanza delle modifiche apportate nel 2012 all’art. 43 ter. Si tratta di considerazioni che si discostano nettamente dal precedente orientamento espresso dalla Cassazione nella sentenza 21 novembre 2018, n. 30014. Come già detto, il D.L. 2 marzo 2012, n. 16 ha introdotto il nuovo comma 2 bis dell’art. 43 che ha previsto, in caso di cessione dell’eccedenza Ires risultante dalla dichiarazione del consolidato ex art. 122 TUIR, che “la mancata indicazione degli estremi del soggetto cessionario e dell’importo ceduto non determina l’inefficacia ai sensi del comma 2 se il cessionario è lo stesso soggetto consolidate”. Successivamente, la legge di conversione (L. 26 aprile 2012, n. 44) ha modificato il dato testuale del nuovo comma eliminando la limitazione all’operatività della norma al solo caso in cui cessionario e consolidante [continua ..]

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6. Conclusioni

L’ordinanza in commento ha ricostruito in molto preciso il quadro della cessione delle eccedenze nel consolidato prima delle modifiche introdotte nel 2012 che hanno chiarito definitivamente la portata non costitutiva delle formalità previste dal secondo comma dell’art. 43 ter. Nell’articolata motivazione proposta è di sicuro interesse la ricostruzione della logica operativa sottesa al consolidato che costituisce il principale fondamento argomentativo a sostegno della conclusione della legittimità della cessione pur in presenza di violazioni dichiarative di carattere formale. Su questo specifico fronte, infatti, la fiscal unit assume una fisionomia unitaria e le cessioni che avvengono al proprio interno si distinguono dalle cessioni che vanno al di là del confine del perimetro di consolidamento e si inseriscono in un meccanismo comune di liquidazione dell’im­posta di gruppo dove le operazioni di cessione del credito ai fini della [continua ..]

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NOTE

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