La Suprema Corte affronta il tema della responsabilità tributaria del notaio delegato all’esecuzione immobiliare che ricevuta la provvista dal contribuente per il pagamento delle imposte sul trasferimento abbia poi omesso di versarle. Pur in un quadro normativamente lacunoso che ai fini delle imposte indirette non ha tenuto conto dell’evoluzione della materia e delle nuove funzioni assegnate dalla legge ai notai – comprese fra quelle dell’ausiliario e di un vero e proprio sostituto del giudice – la Cassazione giunge a conclusioni certamente condivisibili sul piano equitativo. Viene infatti affermato che, ai sensi dell’art. 1188 c.c., il partecipante al procedimento per la vendita dell’immobile deve ritenersi liberato dalla relativa obbligazione nel momento stesso in cui versa i fondi al professionista. Ulteriore corollario di quanto precede è che l’unico soggetto debitore nei confronti dell’Agenzia delle Entrate deve essere individuato nel notaio delegato, dovendo il rapporto tributario ritenersi instaurato con quest’ultimo.

Cass, sez. trib, ord. 15 gennaio 2019, n. 724 – Pres. Magda, Rel. Penta In tema d’imposta di registro, catastale e ipotecaria, il notaio delegato all’espropria­zione immobiliare, concorrendo all’esercizio della funzione giudiziaria in virtù di un rapporto fiduciario con il giudice dell’esecuzione, allorché riceva somme dai partecipanti alla vendita a titolo di fondo spese per il trasferimento, comprese le imposte relative alla registrazione del decreto di vendita, agisce quale sostituto del cancelliere ai sensi dell’art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 347/1990 ed è l’unico soggetto debitore nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, fungendo, peraltro, da “adiectus solutionis causae”, con la conseguenza che, ai sensi dell’art. 1188 c.c., il partecipante deve ritenersi liberato dalla propria obbligazione nel momento stesso in cui versa al professionista i relativi importi. FATTI DI CAUSA G.d.S.F. impugnava l’avviso di liquidazione notificatogli in data 6 marzo 2010, con il quale l’Agenzia delle Entrate aveva richiesto il pagamento dell’importo di € 31.406,00, a seguito del mancato versamento delle imposte principali e, in particolare, dell’imposta di Registro Trasferimenti fabbricati) derivanti da un Decreto di Esecuzione Immobiliare emesso nel 2008. Il G. aveva partecipato ad una vendita all’incanto di un immobile in Roma, alla quale era stato delegato il Notaio Z., ed in relazione a tale vendita aveva depositato nelle mani del notaio due assegni circolari per un totale di Euro 42.300,00 a titolo di esecuzione e fondo spese, venendo successivamente dichiarato aggiudicatario del­l’immobile oggetto di vendita. Successivamente gli era stata notificata una cartella di pagamento relativa ai detti asseriti mancati versamenti dell’imposta di registro. Eccepiva l’il­legittimità del recupero delle citate imposte per difetto di legittimazione passiva, in quanto asseriva che le somme destinate al pagamento delle predette imposte inerenti all’immo­bile, oggetto di vendita all’incanto, erano state da lui versate nelle mani del notaio incaricato dell’esecuzione, al quale, pertanto, andava ordinato il pagamento di quanto richiesto nell’avviso. Per quanto evidenziato, chiedeva di accertare la propria carenza dei presupposti oggettivi e soggettivi, con l’annullamento dell’atto impugnato. L’ufficio si costituiva in giudizio, ribadendo la legittimità del proprio operato e concludendo per il rigetto del ricorso. La Commissione tributaria adita, con la sent. n. 99/05/12, respingeva il ricorso del contribuente e compensava le spese di giudizio. Il contribuente proponeva appello avverso tale sentenza, eccependo l’illegittimità dell’impugnato avviso per le medesime eccezioni addotte in primo grado e rilevando, altresì, la nullità della [continua..]

SOMMARIO:

1. Premessa - 2. La delega al notaio e la responsabilità ai fini del versamento delle imposte nel­l’interpretazione della S.C. - 3. Decreto di trasferimento e obbligo del notaio a richiedere la registrazione - 4. Il lacunoso quadro normativo e gli effetti della mancata sostituzione del notaio al cancelliere - 5. Il notaio che sostituisce la figura del cancelliere nel decreto di trasferimento - 6. Considerazioni sull’efficacia liberatoria del versamento delle spese nelle mani del notaio - NOTE

1. Premessa

La Suprema Corte aggiunge un altro tassello alla ricostruzione delle nuove “responsabilità” tributarie che la legge ha progressivamente addossato ai notai. Si tratta di un argomento non nuovo per chi scrive – ma ancora episodicamente esplorato dalla dottrina – che, a mio parere, presenta profili ricostruttivi di non trascurabile interesse rispetto alla tradizionale collocazione dogmatica del notaio quale responsabile d’imposta [1]. Il caso affrontato dalla Cassazione è quello del notaio delegato all’esecuzione immobiliare che ricevuta la provvista dal contribuente per il pa­gamento delle imposte sul trasferimento abbia poi omesso di versarle. Si discuteva dunque se la notifica all’acquirente del successivo atto di recupero possa essere legittima o se invece l’originario versamento della “provvista” nelle mani del notaio abbia effetto liberatorio. Ancora una volta i giudici delle leggi giungono ad un esito che, malgrado le lacune normative, appare equilibrato, forse non adeguatamente motivato, ma sicuramente foriero di interessanti sviluppi.

2. La delega al notaio e la responsabilità ai fini del versamento delle imposte nel­l’interpretazione della S.C.

Come noto a seguito della travagliata riforma del 2006 e poi del 2015 il Giudice dell’esecuzione – salvo che la scelta diversa sia congruamente motivata – deve delegare le operazioni di vendita ad un professionista (notaio, avente preferibilmente sede nel circondario del Tribunale, commercialista o avvocato iscritti negli elenchi di cui all’art. 179 ter disp. att. c.p.c.). Per effetto della delega il notaio assume la veste di soggetto [2] che sostituisce il Giudice (e anche il cancelliere) nel compimento di una serie di atti. Non appare determinante – in questa sede – prendere posizione relativa­mente alla natura giuridica dell’attività delegata e dunque chiarire se il notaio divenga un vero e proprio sostituto del Giudice o rimanga nell’alveo degli ausiliari ex art. 68 c.p.c. Sussistono argomenti terminologici per sostenere una differenziazione dagli altri ausiliari, ma la questione – come cercherò di spiegare in seguito non appare decisiva. Lo è invece per la S.C. come dimostra una rapida sintesi del dispositivo. Ricordati i diversi orientamenti giurisprudenziali in tema di responsabilità d’im­posta del notaio – e forse proprio per questo improprio rigurgito mnemonico – i Giudici di legittimità riqualificano la fattispecie non ascrivendola all’ambito della tra­dizionale responsabilità d’imposta. Cosicché, il professionista delegato per la vendita di un immobile non assumerebbe le vesti di coobbligato dipendente, come un qualsivoglia pubblico ufficiale officiato dalla parte del trasferimento di un immobile, ma agirebbe quale longa manus del Tribunale (rectius del Giudice dell’esecuzione). La delega attribuirebbe infatti «al designato la legittimazione all’esercizio di poteri e fun­zioni spettanti al Giudice», consentendogli di ricevere dalla parte interessata delle somme che, sebbene formalmente appartenenti al debitore esecutato, sono vincolate alla procedura esecutiva e, per questo stesso motivo, trattenute fino alla fase distributiva nella piena consapevolezza di avere in custodia denaro altrui [3]. In tale veste il notaio delegato differisce tanto dal tipico coobbligato dipendente quanto dalla stessa figura dall’ausiliario ex art. 68 c.p.c., «atteso che nell’incarico di delega non è ravvisabile un mero rapporto accessorio, collaterale ed [continua ..]

3. Decreto di trasferimento e obbligo del notaio a richiedere la registrazione

Facciamo a questo punto un passo indietro. In presenza di un decreto di trasferimento nell’ambito delle esecuzioni immobiliari, il notaio appare come un mero delegato per la procedura, non ricevendo, né autenticando atti, poiché è il decreto stesso a disporre il trasferimento. Dunque, in forza delle delega, il notaio diviene un organo della procedura esecutiva che è chiamato a porre in essere una serie di atti processuali, così come previsti dall’art. 591 bis c.p.c., analoghi a quelli che il Giudice o il cancelliere compirebbero in assenza di delega. Fra gli atti che competono al notaio l’art. 591 bis, comma 2, n. 11 [4] c.p.c. prevede anche l’esecuzione delle formalità di registrazione del decreto di trasferimento. La disposizione è in realtà priva di senso [5] al­tro non volendo dire che al notaio compete l’obbligo di richiedere la registrazione, versando la relativa imposta come conseguenza della delega che avrebbe dunque l’ef­fetto di modificare il titolare dell’obbligo ricadente sui cancellieri a norma dell’art. 10, lett. c), D.P.R. n. 131/1986. Non occorre allora scomodare la tradizionale figura del responsabile d’imposta, peraltro da me altrove criticata [6] con riferimento alle nuove funzioni notarili, per giungere al risultato per cui il pagamento nelle mani del notaio ha effetto liberatorio per la parte che ha effettuato il versamento. Invero, se – circostanza non del tutto scontata [7] – nell’ambito dei suoi compiti il notaio riceverà anche le somme necessarie per il pagamento dell’imposta di registro derivante dal decreto di esecuzione immobiliare, è del tutto evidente che la parte con tale pagamento – e nei limiti di questo – si libererà dei suoi obblighi. Una diversa soluzione sarebbe prima di tutto incomprensibile, ancorché tale ragionamento, condivisibile in termini logici e di equità, sia privo di supporto normativo. Non è patimenti dubbio che per le attività delegate nel processo esecutivo il notaio assuma vesti diverse da quelle tradizionali e per le quali la dottrina prevalente e la giurisprudenza [8] sono solite ricorrere alla figura del responsabile d’imposta. La stessa ordinanza qui commentata parte da queste affermazioni rendendosi subito conto che si tratta di una strada senza uscita. [continua ..]

4. Il lacunoso quadro normativo e gli effetti della mancata sostituzione del notaio al cancelliere

Mancando di riferimenti certi la decisione commentata barcolla così fra richiami di poca utilità come quelli all’art. 16, comma 1, D.P.R. n. 131/1986 (che prescrive che la registrazione è eseguita, previo pagamento dell’imposta liquidata dall’Ufficio, con la data del giorno in cui è stata richiesta) e all’art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 347/1990, per il quale i cancellieri devono richiedere la formalità di trascrizione entro trenta giorni dalla data dell’atto. Nessuno evidentemente decisivo, se non per chiarire che il notaio sostituisce il cancelliere. Più utile sarebbe stato allora il richiamo all’art. 10, comma 1, lett. c), D.P.R. n. 131/1986 che – con una formulazione che presenta qualche analogia con l’art. 591 bis c.p.c. – dispone l’obbligo a richiedere la registrazione per i cancellieri e i segretari in relazione alla sentenza, ai decreti e agli altri atti degli organi giurisdizionali alla cui formazione hanno partecipato nell’esercizio delle loro funzioni [13]. Disposizione che va completata con il citato art. 54, comma 2, per il quale i funzionari sono tenuti al pagamento dell’imposta limitatamente ai decreti di trasferimento emanati nei procedimenti esecutivi e agli atti da essi ricevuti, e soprattutto con l’art. 58 del TUR. Quest’ultimo dispone infatti che i soggetti indicati nelle lett. b) e c) dell’art. 10 citato (e quindi notai e cancellieri) che hanno pagato l’imposta, si surrogano in tutte le ragioni, azioni e privilegi spettanti all’Amministrazione Finanziaria e possono, esibendo un certificato dell’Ufficio del registro attestante il versamento, richiedere al Giudice ingiunzione di pagamento nei confronti dei soggetti nel cui interesse fu richiesta la registrazione. Il quadro normativo dell’imposta di registro è dunque ancora tutto improntato sulla figura del cancelliere, derivandone che se il notaio non può sostituirsi al cancelliere [14] non essendo stato modificato l’art. 54, D.P.R. n. 131/1986, non può neppure ipotizzarsi che il notaio sia tenuto a versare le imposte come obbligato nell’interesse del fisco. In altri termini – come giustamente osservato [15] – «essendo il decreto, anche in presenza del notaio, firmato dal Giudice, e quindi non ricevuto né autenticato dal pubblico ufficiale, non vi è una norma [continua ..]

5. Il notaio che sostituisce la figura del cancelliere nel decreto di trasferimento

L’esito che si raggiunge ipotizzando che il notaio non abbia sostituito il cancelliere nel sistema dell’imposta di registro, quando “partecipi” al processo dell’esecuzione come delegato, è evidentemente non solo insoddisfacente, ma addirittura paradossale. Invero, in tale ipotesi, invece di moltiplicare i centri di imputazione dell’obbliga­zione tributaria e facilitare l’esazione del tributo li elimina rendendo quest’ultima quasi impossibile. Bisogna in altre parole ipotizzare che i notai abbiano sostituito i cancellieri anche ai fini dell’obbligo di pagamento e che, quindi, nella disciplina del TUR al posto della parola “cancelliere” si debba leggere la parola “notaio”. Così ragionando avremmo una “responsabilità d’imposta” del notaio che, seppur estremamente limitata, in qualche modo sussiste. Soggetto passivo dell’imposta rimane infatti l’espropriato mentre al cancelliere (rectius notaio) è addossato solo l’obbligo di richiedere la registrazione e di pagare quanto dovuto [18]. Il cancelliere – o notaio – potrà infatti esercitare una rivalsa preventiva disponendo così di quanto necessario per il pagamento, attraverso un fondo che deve essere precostituito dall’aggiudicatario ovvero prelevando le somme dalla vendita. Certo è che la mancata previsione nel­l’art. 57 del cancelliere fra i soggetti obbligati al pagamento, porterebbe a concludere che lo stesso – e dunque il notaio nelle esecuzioni delegate – sono obbligati a chiedere la registrazione e tenuti a pagare se e nei limiti in cui hanno ricevuto la provvista così come disposto dall’art. 54, comma 2, TUR. Il dato normativo smentirebbe l’in­terpretazione dottrinale [19] dominante che pure in passato ha trovato una conferma giurisprudenziale [20]. Nei trasferimenti delegati nel processo di esecuzione non vi sarebbero figure assimilabili a quella che normalmente viene identificata come responsabile d’imposta, ma obbligati a chiedere la registrazione che rimarranno tali nei limiti di quanto ricevuto, fatto salvo il diritto alla surrogazione ex art. 58 laddove paghino oltre la provvista [21].

6. Considerazioni sull’efficacia liberatoria del versamento delle spese nelle mani del notaio

Ricostruiti così i differenti piani di responsabilità rispetto all’obbligo di richiedere la registrazione ed al versamento delle imposte si può passare a verificare l’ultimo profilo ovvero se il versamento delle spese nelle mani del notaio delegato abbia effetto liberatorio. Si è peraltro ritenuto che volgendo lo sguardo al citato art. 54, che pre­cisa che l’imposta deve essere pagata all’atto della richiesta di registrazione, e rilevato che nel momento in cui l’aggiudicatario versa i fondi al cancelliere non si è ancora all’atto della registrazione, tale effetto liberatorio non si verificherebbe. Il delegato come fiduciario del Giudice dell’esecuzione, sarebbe infatti legato da un rapporto di servizio con l’Amministrazione statale, ma non diverrebbe mai un delegato dall’A­genzia delle Entrate. La dottrina ha rilevato che «se il cancelliere è responsabile come il notaio, non si vede quale sia la differenza tra le due fattispecie, quella del notaio che riceve l’atto e quella del notaio delegato. In entrambi i casi si prevede l’obbligo del pagamento per rafforzare la posizione del fisco. Se non si tratta di due figure affini, si potrebbe anche trovare lo spazio teorico per sostenere la differenza fra le due fattispecie esaminate dalla ordinanza in esame, e affermare che, versate le somme al delegato, questo resta l’unico soggetto passivo, o meglio si trasforma da soggetto tenuto al pagamento a unico soggetto passivo. Ma l’assenza di una previsione legislativa in tal senso, e la mancanza di una ricevuta di pagamento specifica con i relativi codici o co­munque con la indicazione delle imposte pagate, conducono ad una soluzione negativa e ad escludere l’effetto liberatorio del versamento nelle mani del notaio delegato-cancelliere» [22]. Impostazione che tuttavia non appare completamente appagante – e comunque superabile giungendo infine alle stesse conclusioni della sentenza commentata seppur per un percorso radicalmente diverso – laddove si vada oltre la tradizionale impostazione del binomio soggetto passivo-responsabile d’imposta. Ed invero, opportunamente valorizzando la funzione notarile nel processo di esecuzione non si può non rilevare che da un lato gli atti compiuti dal notaio sono atti del processo esecutivo e dall’altro che quest’ultimo agisce comunque in forza [continua ..]

NOTE