L’articolo esamina alcuni profili problematici afferenti alla natura e al contenuto dell’azione tributaria di impugnazione. Dopo un rapido excursus sui sistemi normativi previgenti, considera in chiave critica la teoria della c.d. “impugnazione-merito” tuttora propugnata dalla Corte di Cassazione, facendo richiamo a diverse sue recenti applicazioni. Si sofferma quindi sulla giurisprudenza con cui la stessa Corte ha esteso il novero degli atti autonomamente impugnabili in giudizio e devoluto alle Commissioni le liti di accertamento negativo dei debiti d’im­posta promosse, nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, dal terzo pignorato. Termina con alcune osservazioni in ordine alla scelta, espressa dalle Sezioni Unite, di valorizzare il processo tributario come momento di definizione “sostanziale” dell’obbligazione d’imposta, anche a prescindere da errori o inadempimenti del contribuente.

1. Premessa Negli ultimi tempi la Corte di Cassazione ha affrontato diverse questioni riguardanti il contenuto e gli effetti dell’azione tributaria di impugnazione e, di conseguenza, la portata e i limiti della tutela giurisdizionale apprestata dal­l’ordinamento ai contribuenti interessati. Alcune pronunce si sono limitate a ribadire princìpi e sintagmi ormai noti, come quello della c.d. “impugnazione-merito”; altre hanno proseguito – e, si può forse dire, concluso – l’operazione interpretativa, in atto già da alcuni anni anche sulla scorta di princìpi elaborati dalla Corte di Giustizia, volta a delineare un quadro sistematico in parte nuovo, in cui il processo tributario viene concepito non solo come il momento della tradizionale tutela demolitoria (o sostitutiva) nei confronti degli atti del­l’ente impositore, ma anche come luogo in cui far valere situazioni giuridiche soggettive diverse dal diritto potestativo all’annullamento, mai prima azionate, che permettono al contribuente di (chiedere al giudice di) ridurre la base imponibile o l’imposta dovuta e ricondurre il prelievo al suo “giusto” assetto. Le conclusioni cui questa giurisprudenza giunge sono spesso condivisibili. A volte, tuttavia, esse non convincono perché forzano i limiti posti dalla legge all’oggetto del processo e ai poteri del giudice; altre volte, le perplessità derivano dal richiamo a formule equivoche e in realtà ininfluenti ai fini della decisione (quale appunto quella della “impugnazione-merito”); altre ancora, le soluzioni adottate sembrano non garantire ai contribuenti il livello di tutela che le premesse motivazionali parevano lasciar invece presagire. 2. L’azione tributaria nei sistemi antecedenti alla riforma del 1992 La disciplina del processo tributario dettata dai decreti n. 1639/1936 e n. 1516/1937 non conteneva particolari previsioni in ordine alla tipologia e al contenuto delle azioni spettanti ai contribuenti. Si parlava di «risoluzione in via amministrativa di controversie» relative a imposte dirette e indirette; il contribuente poteva «reclamare contro l’operato dell’ufficio», e le commissioni potevano accertare in via autonoma la base imponibile, anche aumentando l’imposta pretesa dall’ufficio o mutando il relativo titolo. In questo contesto, era dubbia la stessa natura giurisdizionale degli organi decidenti, e i problemi principali consistevano nella ricerca di adeguati strumenti di tutela dei singoli a fronte della potestà impositiva dell’amministrazione. La dottrina tradizionale riteneva che il reclamo del contribuente introducesse un’azione dichiarativa, volta all’accertamento dell’an e del quantum del rapporto d’imposta, direttamente derivante dalla legge. In questa prospettiva, [continua..]